搬迁补偿费处理：税法与会计有差异

　　企业取得搬迁补偿费的会计处理

　　一、会计制度的规定及处理。

　　根据《财政部关于企业收到政府拨给的搬迁补偿款有关财务处理问题的通知》(财企[2005]123号)文件的规定，企业收到政府拨给的搬迁补偿款，作为专项应付款核算，企业在搬迁和重建过程中发生的损失或费用，区分以下四种情况进行会计处理：一是因搬迁出售、报废或毁损的固定资产，作为固定资产清理业务核算，其净损失核销专项应付款;二是机器设备因拆卸、运输、重新安装、调试等原因发生的费用，直接核销专项应付款;三是企业因搬迁而灭失的、原已作为资产单独入账的土地使用权，直接核销专项应付款;四是用于安置职工的费用支出，直接核销专项应付款。文件同时规定，企业搬迁结束后，专项应付款如有余额，需调增资本公积金并由全体股东共享;专项应付款如有不足，则计入当期损益。而对于因转让土地使用权而取得的补偿费，则应按照转让无形资产或固定资产的相关规定进行会计处理。

　　二、新会计准则的规定及处理。

　　《企业会计准则解释第3号》规定，企业因城镇整体规划、库区建设、棚户区改造、沉陷区治理等公共利益进行搬迁，收到政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，应作为专项应付款处理。其中，属于对企业在搬迁和重建过程中发生的固定资产和无形资产损失、有关费用性支出、停工损失及搬迁后拟新建资产进行补偿的，应自专项应付款转入递延收益，并按照《企业会计准则第16号———政府补助》进行会计处理。企业取得的搬迁补偿款扣除转入递延收益的金额后有结余的，作为资本公积处理。企业收到除上述规定之外的搬迁补偿款，应按照《企业会计准则第4号———固定资产》、《企业会计准则第16号———政府补助》等会计准则进行处理。也就是说，企业只有取得政府从财政预算直接拨付的搬迁补偿款，才需要先通过专项应付款核算，再由专项应付款转入递延收益和资本公积;企业从其他来源取得的搬迁补偿费不通过专项应付款核算，而应按照转让固定资产或无形资产来处理。

　　企业取得搬迁补偿费的所得税处理

　　根据《国家税务总局关于企业政策性搬迁或处置收入有关企业所得税处理问题的通知》(国税函[2009]118号)规定，企业从规划搬迁次年起的五年内取得的搬迁收入或处置收入暂不计入当年的应纳税所得额;在五年期内完成搬迁的，分以下三种情况进行处理：一是企业根据搬迁规划，异地重建后恢复原有或转换新的生产经营业务，用企业搬迁或处置收入购置或建造与搬迁前相同或类似性质、用途或者新的固定资产和土地使用权，或对其他固定资产进行改良、进行技术改造或安置职工的，准予其搬迁或处置收入扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入企业应纳税所得额。二是企业没有重置或改良固定资产、技术改造以及购置其他固定资产的计划或立项报告，应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年的应纳税所得额。三是企业利用政策性搬迁或处置收入购置或改良的固定资产，可按照现行税收规定计算折旧或摊销并在税前扣除。

　　需要强调的是，国税函[2009]118号文件所指的是企业政策性搬迁和处置收入，企业只有取得符合文件规定范围的搬迁补偿费才能够享受上述递延纳税的优惠。企业因其他原因取得的搬迁补偿费，不适用该文件规定。

　　企业取得搬迁补偿费的所得税与会计处理差异分析

　　一、所得税与会计制度的差异。

　　根据前面的分析，对于企业取得搬迁补偿费的处理，所得税和会计制度之间主要存在三个方面的差异。第一，符合条件的因搬迁出售、报废或毁损固定资产而发生的损失，按照所得税规定允许在发生当年在税前扣除，而会计制度规定应在发生当年直接核销专项应付款。第二，如果企业发生搬迁后，重置或改良固定资产、技术改造以及购置其他固定资产的，国税函[2009]118号文件规定从规划搬迁次年起，5年后应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入应纳税所得额，而此部分余额并未在会计处理中予以体现，因此应作纳税调增处理。第三，如果企业发生搬迁后，未发生上述重置或改良固定资产业务，国税函[2009]118号文件规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入、减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入当年的应纳税所得额，此部分余额同样未在会计处理中体现，同样应作纳税调增处理。

　　二、所得税与新会计准则的差异。

　　对于执行新会计准则的企业而言，其取得搬迁补偿费的处理，所得税和会计准则之间也存在三个方面的差异。第一，国税函[2009]118号文件规定企业取得的搬迁收入从规划搬迁次年起的五年内暂不计入应纳税所得额，因此会计上确认的营业外收入应作纳税调减处理。第二，国税函[2009]118号文件规定企业规划搬迁次年起的五年后按税法规定应将取得的补偿款扣除固定资产重置或改良支出、技术改造支出和职工安置支出后的余额，计入应纳税所得额，而此部分余额并未完全在5年后的会计处理中确认，因此应作纳税调增处理。第三，如果企业发生搬迁后，未发生上述重置或改良固定资产业务，国税函[2009]118号文件规定应将搬迁收入加上各类拆迁固定资产的变卖收入，减除各类拆迁固定资产的折余价值和处置费用后的余额计入企业当年应纳税所得额，而此部分余额同样未完全在会计处理中确认，同理也应作纳税调增处理。

　　例：因政府实施城区改造，2008年松林公司取得政府支付的搬迁补偿款3000万元。2009年该公司根据搬迁规划对拆除的厂房进行异地重建，建造支出2200万元，技术改造生产线一条，支出360万元。2009年6月新建的厂房及生产线全部交付使用(该厂房按20年提折旧，生产线按10年提折旧，该公司执行新会计准则，适用25%的企业所得税税率，不考虑其他税费因素)，则该公司的会计处理为，2008年取得搬迁补偿收入时，借记：银行存款3000万元，贷记：专项应付款3000万元。2009年建造新厂房及生产线时，借记：固定资产———厂房2200万元，固定资产———生产线360万元，贷记：银行存款2560万元;同时借记：专项应付款2560万元，贷记：递延收益2560万元。按与资产相关的政府补助处理原则摊销递延收益时，借记：递延收益73万元(2200÷20×6÷12 360÷10×6÷12)，贷记：营业外收入73万元(纳税申报时作纳税调减处理)。结转搬迁补偿收入余额时，借记：专项应付款440万元，贷记：资本公积440万元(纳税申报时作纳税调增处理)。假设松林公司2009年度的会计利润(含对原搬迁资产的处理)为1000万元，且无其他纳税调整事项，则该公司2009年度应缴纳企业所得税(1000-73 440)×25%=341.75(万元)。